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La loi de finances pour 2009 a profondément modifié la fiscalité applicable à la location meublée, notamment en restreignant les conditions d’accès au statut de loueur professionnel.

De son côté, la deuxième loi de finances rectificative pour 2009 a modifié le régime d’amortissement des immeubles ouvrant droit à la réduction d’impôt en faveur des investissements locatifs non professionnels dans certaines résidences meublées.

Dans une instruction 4F-3-09 du 28 juillet 2009, l’administration fiscale vient de commenter ces nouvelles mesures qui, rappelons-le, s’appliquent à tous les loueurs en meublés, y compris ceux qui ont investi avant 2009.

A - Changements concernant la Location Meublée Professionnelle

1) Conditions d’accès au régime

Sont désormais considérées comme professionnelles les activités de location meublée respectant les trois conditions cumulatives suivantes :

1ère condition : un membre du foyer fiscal au moins est inscrit au registre du commerce et des sociétés en qualité de loueur professionnel. Lorsque l’un des membres du foyer fiscal est inscrit au RCS ou associé d’une société de personnes inscrite au RCS, la condition d’inscription est réputée satisfaite pour l’ensemble des membres du foyer fiscal auquel il appartient ;

2ème condition : les recettes annuelles retirées de cette activité par l’ensemble des membres du foyer fiscal excèdent 23 000 €. Le montant des recettes est pris en considération TTC et s’entend du total des loyers acquis ;

3ème condition : ces recettes excèdent les revenus d’activité du foyer fiscal soumis à l’impôt sur le revenu dans les catégories des traitements et salaires au sens de l’article 79 du Code général des impôts - y compris les pensions de retraite et les rentes viagères - des bénéfices industriels et commerciaux autres que ceux tirés de l’activité de location meublée, des bénéfices agricoles, des bénéfices non commerciaux et des revenus des gérants et associés mentionnés à l’article 62 du même code. Ces revenus s’entendent des revenus nets de frais professionnels.

2) Mise en place d’un régime transitoire

Afin d’assurer un passage progressif entre les anciennes et les nouvelles règles de détermination du caractère professionnel de la location meublée, la loi a instauré un mécanisme transitoire pour l’appréciation de la prépondérance des recettes de location meublée par rapport aux autres revenus.

Ce mécanisme transitoire prend la forme d’une surpondération des recettes afférentes aux locations ayant commencé avant le 1er janvier 2009.

La surpondération des recettes s’effectue en les multipliant par un coefficient égal à 5, diminué de 2/5e par année écoulée depuis le début de la location, dans la limite de dix années à compter du début de celle-ci. Il convient de souligner que ce délai de dix ans conduit à faire bénéficier de la mesure transitoire l’ensemble des locations ayant débuté depuis l’année 2000.

Exemple : Monsieur X exerce une activité de location meublée depuis le 14 février 2005. Il a réalisé au cours de l’année 2009 un montant de recettes de 25 200 euros, soit un loyer mensuel de 2100 euros. Au 1er janvier 2009, le nombre d’années écoulées depuis le début de la location (période de 12 mois) est de 3. Les recettes à retenir pour la période de 1er janvier 2009 au 1er mars 2009 s’élèvent donc à 15 960 euros {2 x 2 100 x (5 – 3 x 2/5)]. A compter du 1er mars 2009, le nombre d’années écoulées depuis le début de la location est de 4 ; les recettes à retenir pour la période allant du 1er mars 2009 au 31 décembre 2009 s’élèvent à 71 400 euros {10 x 2 100 x (5 – 4 x 2/5)]. Ainsi, au titre de l’année 2009, pour l’appréciation du montant minimal de recettes, il conviendra de retenir un montant s’élevant à 87 360 (15 960 + 71 400).

3) Charges engagées avant le début d’activité

Avant le 1er janvier 2009, les charges engagées avant le début de la location, analysées comme des déficits non professionnels, ne pouvaient être imputées sur le revenu global.

Désormais, lorsque l’activité est exercée dès le commencement de la location à titre professionnel, les déficits non imputés provenant des charges engagées en vue de la location meublée avant le début de la location peuvent être imputés par tiers sur le revenu global des trois premières années de location du bien, et ce tant que l’activité est exercée à titre professionnel.

4) Régime des plus-values professionnelles

a) Jusqu’au 31 décembre 2008, les loueurs en meublé professionnels bénéficiaient du régime d’exonération des plus-values professionnelles prévu à l’article 151 septies du CGI. Outre les conditions tenant à la durée d’activité à titre professionnel pendant au moins cinq ans, le montant des recettes hors taxes ne devait pas excéder une certaine somme.

Cette exonération était totale lorsque les recettes n’excédaient pas 250 000 €. Elle était partielle lorsque ces recettes excédaient ce seuil tout en étant inférieures à 350 000 €.

Pour l’appréciation de ces seuils, l’activité de loueur en meublé professionnel était donc rattachée à la catégorie d’activité de vente de biens et de fourniture de logement.

b) Pour l’application des limites d’exonération des plus-values professionnelles, la loi de finances pour 2009 classe désormais l’activité de loueur en meublé professionnel dans la catégorie des prestataires de services.

En conséquence, si les autres conditions sont réunies, la plus-value sera totalement exonérée si les recettes annuelles hors taxes n’excèdent pas 90 000 €. Elle le sera partiellement si les recettes sont supérieures à 90 000 € et inférieures à 126 000 €.

Comme auparavant, le montant des recettes annuelles s’entend de la moyenne des recettes hors taxes réalisées au titre des exercices clos, ramenées le cas échéant à douze mois, au cours des deux années civiles qui précèdent l’exercice de réalisation des plus-values.

Nota Bene : La loi prévoit expressément que les locations de gîtes ruraux, de meublés de tourisme et de chambres d’hôtes restent soumises aux anciens seuils.

5) Conséquences du changement de qualité

Le passage de la qualité de loueur en meublé professionnel à celle de loueur en meublé non professionnel n’entraîne pas les conséquences fiscales d’une cessation d’activité (pas d’imposition des plus-values latentes, notamment).

En cas de cession d’immeuble par un investisseur ayant eu alternativement la qualité de loueur en meublé professionnel et de loueur en meublé non professionnel, la plus-value afférente à cette cession est soumise au régime d’imposition applicable lors de la cession du bien :

• régime des plus-values professionnelles si le cédant a la qualité de loueur professionnel ;
• régime des plus-values privées si le cédant a la qualité de loueur non professionnel.

Lorsque la plus-value relève du régime des plus-values privées, l’abattement pour durée de détention se calcule sur le nombre d’années de détention du bien depuis son acquisition. Dans cette hypothèse, une seule plus-value doit être déterminée, que l’immeuble ait ou non fait successivement partie du patrimoine privé et du patrimoine professionnel.

Nota Bene : L’investisseur ne sachant pas nécessairement lors de la cession s’il sera considéré, au titre de l’année de cession, comme un loueur en meublé professionnel ou comme un loueur en meublé non professionnel, il pourra être admis que celui-ci soumette la plus-value aux règles qui découlent du statut qui était le sien l’année précédente et, si nécessaire, régularise le montant dû lors de l’imposition des revenus de l’année de cession.

B - Régime des loueurs non professionnels

1) Une nouvelle réduction d’impôt

a)L’article 15 de la loi de finances rectificative pour 2009 a institué une nouvelle réduction d’impôt au profit des personnes physiques domiciliées fiscalement en France qui investissent dans certaines résidences avec services, telles que les structures affectées à l’accueil familial salarié, les établissements de soins de longue durée, établissements pour personnes dépendantes, etc.

Point important, cette nouvelle réduction d’impôt n’est accordée qu’aux loueurs en meublé non professionnels, à l’exclusion de ceux qui ont le statut de loueur en meublé professionnel.

En outre, l’investissement doit être réalisé directement par le contribuable et non par l’intermédiaire d’une société telle qu’une EURL ou une SARL de famille.

b)Directement alignée sur le dispositif Scellier en vigueur dans l’investissement locatif non meublé, la réduction d’impôt est calculée sur le prix de revient des logements, retenu dans la limite de 300 000 €, au taux de :

• 25 % pour les logements acquis en 2009 et 2010, soit une réduction maximale de 75 000 € ;
• 20 % pour ceux acquis en 2011 et 2012, soit une réduction maximale de 60 000 €.

L’avantage fiscal est réparti sur neuf années, à raison d’un neuvième de son montant chaque année, soit une réduction d’impôt maximale annuelle de 8 333 € ou de 6 666 €.

La fraction de la réduction d’impôt qui, au titre d’une année, excède le montant d’impôt à payer au titre de cette année, peut être reportée sur l’impôt dû au cours des six années suivantes.

c) Pour les logements acquis neufs ou en l’état futur d’achèvement, la réduction d’impôt est accordée au titre de l’année d’achèvement du logement ou de celle de son acquisition si elle est postérieure.

d)En contrepartie de cette nouvelle réduction d’impôt, la possibilité de déduire l’amortissement des logements est supprimée à hauteur du prix retenu pour le calcul de la réduction d’impôt.

Ainsi, pour un logement dont le prix de revient est de 350 000 €, seule la fraction de ce prix qui excède 300 000 €, soit 50 000 €, ouvrira droit à un amortissement déductible du revenu du loueur en meublé non professionnel.

Dés lors que l’immeuble a ouvert droit à réduction d’impôt, la limitation de la déductibilité des amortissements s’applique sur toute la période d’amortissement, y compris si l’investisseur change de statut et devient loueur en meublé professionnel. Par ailleurs, cette limitation de la déductibilité des amortissements est définitive ; ainsi, les amortissements non déduits ne pourront l’être ultérieurement.

En revanche, les biens meubles – le mobilier, notamment – ne sont pas concernés par ces dispositions et sont amortis dans les conditions de droit commun.

2) Imputation des déficits

Le délai d’imputation des déficits subis par les loueurs en meublé non professionnels est porté à dix ans (contre six ans avant le 1er janvier 2009).

L’imputation s’effectue exclusivement sur les bénéfices retirés d’une activité de location meublée exercée à titre non professionnel.

3) Aménagements du régime de la micro entreprise (micro-BIC)

Depuis le 1er janvier 2009, l’activité de la location meublée est classée dans la catégorie des prestations de services. En conséquence, le régime des micro-entreprises s’applique dès lors que le seuil des recettes hors taxes n’excède pas 32 000 € (pour l’année 2009) au lieu de 80 000 € auparavant.

Par ailleurs, le taux de l’abattement pour charges passe de 71 % à 50 %.

Il convient toutefois de signaler que les activités de type chambres d’hôtes, gîtes ruraux ou meublés de tourisme relèvent encore de l’ancien seuil et de l’abattement de 71 %.